Sistemas Presupuestarios (Contabilidad Pública) (página 2)

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La fijación de las entradas además tiene efectos
contables, y éste depende del sistema
presupuestario adoptado. Cuando se sigue un sistema de
competencia
ésta etapa es muy importante porque produce la
inscripción del ingreso en la cuenta jurídica del
presupuesto de
recursos. Cuando se sigue un sistema de
caja la fijación no tiene efectos contables; la
inscripción en la cuenta del presupuesto de recursos no se
efectúa en el instante de la fijación, sino en el
ingreso material al tesoro. En la Argentina la
fijación carece de relevancia contable, de
ahí que no se exija su registración contable, no se
apropien la rentas públicas al ejercicio sobre la base de
esa etapa, ni la contabilidad
del presupuesto de recursos, registre más que los importes
estimativos contemplados en el respectivo cálculo
previsto en la ley de
presupuesto y las cantidades realmente ingresadas al tesoro por
ese concepto.

Esta etapa pasa por tres estadios:

a) La identificación de la materia imponible y
la individualización del sujeto pasivo de la
obligación tributaria;
b) La determinación cuantitativa de la materia
imponible;
c) Liquidación del tributo.

Cada una de estas operaciones tiene
modalidades propias según sea el tributo al cual le
corresponda.

EXACCION: La exacción es la etapa de la
recaudación en la cual un agente fiscal provisto de
título ejecutivo, exige al contribuyente, exige al
contribuyente efectuar el pago del recurso adeudado. Como
consecuencia de la exacción, el contribuyente ingresa
a la respectiva caja recaudadora de la administración
el importe que adeuda.

En la legislación financiera argentina, la
exacción del recurso se llama recaudación, lo que
es impropio, por cuanto esta comprende las tres fases:
fijación, exacción e ingreso al tesoro. La ley de
contabilidad, respecto de este momento, mediante la norma
genérica de su art. 19 disponía que se hiciera por
agentes competentes autorizados por el Poder
Ejecutivo, en las oficinas, tiempo y forma
que determinen las leyes y
reglamentos de la materia.

La ley de contabilidad exigía que la exacción de
las entradas del tesoro estuviera rodeada de solemnidades
referentes a circunstancias de persona, lugar,
tiempo y forma: las de lugar son relativas a las oficinas donde
las operaciones deben efectuarse y el contribuyente ingresar al
importe del tributo; las de tiempo corresponden a la fecha de
vencimiento de
los impuestos; las de
forma se refieren a modalidades de percepción
de los impuestos y a los requisitos que los pagos al fisco deben
llenar para desobligar al contribuyente.

El título de la exacción es la
liquidación del tributo, practicada por autoridad
competente. Este instrumento del crédito
a favor del fisco tiene fuerza
ejecutiva cuando se trata de impuestos.

La falta de cumplimiento de la obligación
tributaria en los pasos legal o reglamentariamente exigidos
frente a la exacción ordenada por la
administración, produce consecuencias patrimoniales
en prejuicio del
contribuyente, concretadas en la aplicación de
intereses resarcitorios y punitorios.

La obligación tributaria se extingue por el pago o
por otros medios
indirectos de extinción, como la compensación
– en los casos en que la ley lo admite – la
remisión de la deuda por condonación, y la
prescripción. Cada uno de estos medios tiene
caracteres propios en ámbito de la tributación, que
los diferencias un tanto del análogo medio del derecho
común. Para que la obligación tributaria se extinga
por el pago, este debe comprender no solo la obligación
principal, sino también la actualización y los
intereses.

INGRESO AL TESORO: Es el acto por el cual el agente fiscal
encargado de la percepción de una entrega, pone a
disposición del órgano central del tesoro la
suma recauda. El acto del agente del servicio del tesoro
puede consistir en la entrega material de los fondos, o en su
deposito en una cuenta bancaria a la orden del órgano
central; es decir, el acto de puesta a disposición
puede ser materia o jurídico.

La etapa de la recaudación es consecuencia obligada de
un principio esencial para el servicio del
tesoro: se denomina unidad de caja: en la hacienda
pública debe haber una sola caja o tesoro al que afluyan,
material o jurídicamente, todos los recursos y del que
salgan todos los fondos con destino a la atención de los gastos
públicos.

Al dar cumplimiento a la exacción, el deudor del fisco
extingue la relación jurídica vinculante con
el Estado;
pero, simultáneamente, nace una nueva relación
entre el agente recaudador y el Estado, que
obliga al primero a ingresar al tesoro los fondos recaudados. El
ingreso al tesoro extingue, por lo tanto, la obligación
recaída sobre el agente recaudador.

Etapas de
compromiso, devengado y pagado en lo relativo a
gastos

COMPROMISO EN CURSO DE FORMACIÓN: La
contabilidad del presupuesto debe comprender dos ramas

1) La contabilidad de imputaciones formada por
un conjunto de cuentas del presupuesto, con relevancia
jurídica, y que recogen únicamente los
compromisos definitivos, legalmente formalizados, traducidos
en obligaciones por sumas liquidas y aplicables a los
créditos presupuestarios del ejercicio;
2) La contabilidad de compromisos en curso de
formación, integrada por un conjunto de cuentas
del presupuesto, sin relevancia jurídica inmediata,
pero que reflejan los datos necesarios para evitar al poder
administrados involuntarios excesos de gastos con respecto a
los créditos del presupuesto.

La contabilidad de compromisos en curso de formación
consiste en un régimen escritural de afectaciones,
distinguimos entonces la afectación de la
imputación. La primera es de de orden precaucional y no
consume jurídicamente el crédito; la segunda
apropia el gasto al crédito y utiliza – en la medida
del gasto respectivo – la autorización legislativa
para gastar.

Debemos distinguir dos tipos de afectaciones,
afectación provisional y la afectación
definitiva.

La afectación provisional se practica cuando
un órgano administrativo quede legalmente autorizado para
iniciar un trámite de gastos. Al autorizar a una dirección de administración, por ejemplo, a llamar a
licitación pública para un suministro, se
hará la afectación provisional de los créditos del presupuesto. Como generalmente
no se conoce con precisión el importe del futuro contrato, la
afectación provisional lo será por una cifra
presunta, calculada con cierta holgura. Desde ese momento, si se
autoriza nuevamente a la dirección de administración para licitar compras relativas
a suministros incluidos en la misma partida del presupuesto, ya
afectada provisionalmente, la contabilidad de compromisos en
curso de formación lo advertirá, a fin de no
sobrepasar la cuantía total de los créditos
autorizados por el presupuesto.

Proseguirá la dinámica del gasto y llegara un momento en
que, aún cuando no exista todavía compromiso
contable, se habrá perfeccionado el compromiso de
suministros. Se practicará, entonces, la
afectación definitiva en la contabilidad de
compromisos en cursos de formación. En el ejemplo
anterior, la afectación definitiva tendrá lugar al
ser aprobada la licitación pública por autoridad
competente y confirmará o rectificara el importe
preventivamente anotado a raíz de la afectación
provisional.

Hasta ese momento no hay gasto comprometido: el proveedor
puede rescindir el contrato (y perder el depósito de
garantía) o sus obligaciones
pueden hacerse de cumplimiento imposible por fuerza mayor o por
casos fortuito. En estos supuestos no habrá llegado la
oportunidad de imputar al gasto al crédito, y se anularan
las afectaciones de la contabilidad de compromisos en curso de
formación.

Cuando se concreta el compromiso, el gasto se vincula
definitivamente al ejercicio, y se lo apropia a la contabilidad
jurídica de imputaciones, con lo cual se cierra el ciclo
de ejecución del gasto en el régimen de
competencia: queda usado el crédito del presupuesto.

COMPROMISO, DEVENGADO Y PAGADO: El decreto 1344/07 (quien
complementa al art. 31 de la ley de contabilidad) menciona
claramente las características de las etapas del
gasto:

1) Compromiso, cuando se opera:

a) El origen de una relación
jurídica con terceros que producirá una
eventual salida de fondos u otros valores, sea para cancelar
una deuda o para su aplicación al pago de un bien o de
un servicio determinado.
b) La aprobación, por parte de un
funcionario competente, de la aplicación de recursos
por un concepto e importe determinados y de la
tramitación administrativa cumplida.
c) La identificación de la persona
física o jurídica con la cual se establece la
relación que da origen al compromiso, así como
las especie y cantidad de bienes y servicios a recibir, o, en
un caso, el carácter de los gastos sin
contraprestación.
d) La afectación del crédito
presupuestario que corresponde en razón de un concepto
de gasto.

2) Devengado, cuando se opera:

a) Una modificación, cualitativa y
cuantitativa, en la composición del patrimonio de la
respectiva jurisdicción o entidad, originada por
transacciones con gravitación económica y/o
incidencia financiera.
b) El surgimiento de una obligación de
pago mediante la recepción de conformidad de bienes o
servicios oportunamente contratados, o por haberse cumplido
los requisitos administrativos dispuestos para los gastos sin
contraprestación.
c) La liquidación del gasto y, cuando
corresponda, la simultánea emisión de la
respectiva orden de pago dentro de los tres (3) días
hábiles de devengado dichos presupuesto.
d) La afectación definitiva del
crédito presupuestario que corresponda.

3) Pagado: se opera con la cancelación de
la correspondiente orden de pago, con independencia del medio
que se utilice.

La conjugación de la ley de contabilidad y de su
reglamento permite concluir que se ha querido dar al
compromiso el efecto de un acto de afectación
preventiva del crédito presupuestario, mientras se
identifica como gasto devengado al hecho que se traduce
en la afectación definitiva de tal crédito.

Una vez hecha estas aclaraciones pasemos a comentar ambos
sistemas de
presupuestos;

SISTEMA PRESUPUESTARIO DE CAJA: Atiende solo al movimiento de
fondos del tesoro, los gastos y los recursos se consideran en la
ultima etapa de su ejecución, o sea, en el momento del
pago en caso de los gastos y en el momento del ingreso al tesoro
en caso de Recursos. Según este sistema un gasto ha sido
efectuado cuando se ha producido su pago y un recurso cuando se
ah obtenido su producido. Por lo tanto, solo se computan dentro
del ejercicio financiero, los gastos y los recursos efectivamente
realizados desde el punto de vista del movimiento de fondos. Por
ejemplo, un gasto comprometido pero no pagado no es incluido en
el ejercicio, sino transferido al próximo o a los
próximos en que en pague y un ingreso fijado y liquidado
pero no ingresado no se incorpora al ejercicio, sino q se
transfiere al ejercicio en el cual realmente se percibe.

En Inglaterra y en
los Estados Unidos
emplean este sistema. En el primero, la cuenta de la
tesorería describe los ingresos y los
egresos operados en el fondo consolidado y se clausura el
último día del ejercicio, es decir el 31 de marzo
de cada año.

Los defensores de este sistema encuentran la ventaja de la
certeza del momento de los gastos e ingresos son realmente
efectuados. Pues el hecho más notable es el de la entrada
o salida material del dinero en caja
del estado.

En los Estados Unidos también emplean este sistema,
pero no lo hacen con la ortodoxia del régimen ingles. Los
recursos se contabilizan en el momento de su ingreso efectivo,
pero, para los gastos, el cierre del ejercicio no produce por el
mismo hecho, la caducidad de los créditos correspondientes
a gastos comprometidos y no pagados. Los saldos impagos,
según la ley del presupuesto, quedan disponible durante 24
meses con posterioridad a la clausura del ejercicio para hacer
frente a las obligaciones contraídas legalmente y por la
autoridad competente en el año fiscal. Esta
particularidad que configura un sistema de presupuesto de caja
engañoso dificulta la pureza de las informaciones
financieras, porque es difícil establecer en cualquier
momento el cálculo total de las sumas ingresadas y pagadas
por el tesoro.

SISTEMAS DE PRESUPUESTO DE COMPETENCIA: Tiene por realizado el
gasto en el momento de su compromiso o afectación
definitiva del crédito incluido en el presupuesto y
considera como ingreso el recurso en el momento de su
fijación. Mas que al aspecto material del momento de
fondos, atiende a la faz jurídica, pues a afecta el
crédito presupuestario sobre la base del compromiso y
contabiliza el recurso sobre la base de la fijación del
tributo, una vez devengado por el fisco. En lugar de la mera
contabilidad del movimiento de fondos, corresponde este sistema
una contabilidad de competencia o integral, que registra el
status jurídico de la hacienda en virtud de reflejar no
solo sus pertenencias financieras del momento, sino
también las cantidades que el estado adeuda a sus proveedores.

PROVEEDORES	DEVENGADOS Y FIJADOS
Residuos Pasivos	Saldos
Compromisos impagos	Residuos Activos
Deuda del tesoro	Créditos del tesoro

En el sistema de competencia tal como se aplica en Francia, se
forma con cada ejercicio, una especie de comportamiento
estanco pues se lo reviste de cierta individualidad o personalidad,
haciéndole soportar no ya los gastos pagados, sino los
comprometidos. Para preservar esta individualidad de los
ejercicios y la separación correlativa de las cuentas de los
diversos presupuestos, los créditos comprometidos y no
pagados en el curso del ejercicio continúan abiertos hasta
su total cancelación o hasta la perención
administrativa de la deuda.

El sistema Frances tiene ventajas teóricas indudables,
sobre el sistema ingles; residen en lo siguiente

a) Separación completa de los ejercicios en el
que se divide la vida de la hacienda, de modo que cada uno
soporte los gastos realmente realizados, confrontados con los
ingresos a que el Estado tiene derecho;
b) Veracidad de los resultados finales del ejercicio
financiero, pues al computar los gastos, en razón de
las circunstancias de orden jurídico configurados al
realizarlo, y no en función del aspecto pecuniario, se
evitan los superávit simulados que el presupuesto de
caja permite mediante el aplazamiento del pago de los
gastos;
c) La contabilidad de ejecución del
presupuesto cumple plenamente uno de los fines mas
importantes del registro escritural de las operaciones, al
demostrar las situación jurídica de la
hacienda: Una mera contabilidad del movimiento de fondos no
es suficiente para traducir las gestión
económica y financiera de la hacienda, sino que junto
con ella se requiere una contabilidad que muestre la
posición jurídica del ente, apta para exhibir
además de lo ingresado y lo salido de la caja, aquello
que el ente tiene derecho (ingresos fijados o
créditos) y todo cuanto constituyen sus obligaciones
pendiente de pagos (deudas).

No obstante, los procedimientos
contables mal organizados y atrasados han conspirado contra el
reconocimiento de esas claras ventajas. Tal fue el principal
motivo de la resistencia que
el sistema establecido por la ley de contabilidad despertó
en su tiempo en la argentina y provoco sensible demora en la
formularon de los balances finales de ejercicio; además,
se dijo que el periodo complementario durante el cal
permanecían abiertas la cuentas, era demasiado prolongado.
En verdad el sistema podía funcionar sin acudir al periodo
complementario, que no era característico del aquel; se lo
adopto por comodidad de la administración.

El sistema jurídico del presupuesto toma en cuenta,
aparte de los movimientos de dinero los debitos y créditos
en contra y a favor, del Estado; por eso la contabilidad propia
de este sistema no es solo la de movimiento de fondos, sino la
contabilidad de ejecución del presupuesto, que demuestra
continuamente el estado de activo y pasivo del tesoro.

El correcto funcionamiento de este sistema de presupuesto
tanto en lo concerniente a gastos como ingresos requiere reunir
indispensablemente recaudos como los expuestos a
continuación:

1. En la ejecución de los gastos, el sistema
presupuestario de competencia a menester de la
definición precisa del momento del compromiso, o sea,
de aquel en el cual se considera efectuado el gasto y por
consiguiente imputable al ejercicio, con afectación
del crédito correspondiente. La precisión con
que funciona el sistema respecto de los gastos,
dependerá de la corrección con que la ley
establezca ese momento de la afectación definitiva. La
dificultad consiste en formular el concepto de compromiso, y
para salvarla, la doctrina – principalmente la italiana
– en el intento de precisar los caracteres del
compromiso, ha formulado varias teorías, a saber:

a) Es compromiso todo acto susceptible de originar,
mediata o inmediatamente una salida de dinero del tesoro;
b) En tesitura inspirada por el derecho común
equipara el concepto de compromiso con el de
obligación civil perfecta, y se refiere a la especie
cuya prestación consiste en dar una suma cierta de
dinero;
c) Es receptado el concepto jurídico de
obligación, pero se lo restringe y relaciona con la
naturaleza de los créditos del presupuesto y la
solemnidad inherente a los actos administrativos.

La primera teoría
no puede ser aceptada porque evidentemente son muchos los actos
legislativos o administrativos que si bien pueden producir, en un
futuro mediato, una salida de dinero, no constituyen por el
momento compromiso; con esta teoría no se puede precisar
cuando surge el compromiso, podría decirse que ocurre un
petición de principio. La segunda teoría tampoco es
aceptable, porque los principios del
derecho común no pueden aplicarse en toda su
extensión y con todos sus efectos en la
administración publica. La tercera teoría es mas
acertada ha conducido a la definición del concepto de
compromiso, incorporado a las legislaciones que adoptan este
sistema presupuestario.

Para esta última teoría (que aceptara
expresamente la ley de contabilidad argentina) es compromiso todo
acto traducido en la obligación de pagar suma liquida de
dinero referible por su concepto (limitación cualitativa)
e importe (limitación cuantitativa) a los créditos
del presupuesto en vigencia, y constituida por autoridad
competente que obra en los limites de su mandato. A fin de
configurar el compromiso que afecta e crédito, se debe
reunir ciertos requisitos:

Que haya crédito disponible en el presupuesto y que
por su concepto y monto él corresponda la
obligación de que se trate;
Que nazca una obligación pura y simple (esto es no
sujeta a condición, plazo o cargo) de pagar suma
liquida de dinero;
Que la obligación haya sido contraída por
autoridad competente actuante dentro de sus facultades y de
conformidad con las disposiciones legales y reglamentarias
vigentes para el procedimiento administrativo.

2. Respecto de los ingresos del Estado, el sistema
de presupuesto de competencia tiene en cuenta la
fijación de aquellos, sin atender a su entrada
efectiva al tesoro. Así como para los gastos interesa
la determinación del concepto de compromiso, para los
ingresos interesa delimitar el concepto sobre su
fijación. Es esta ultima, indudablemente una
operación distinta a la del calculo de recurso
contenido en el presupuesto, pues este no tiene efectos
jurídicos; entre tanto, la fijación se traduce
en la obligación jurídica del contribuyente de
pagar suma liquida de dinero al Estado; es así el acto
por el cual las oficinas recaudadoras u organismos
competentes de la administración determinan la
existencia de un crédito a favor del Estado por suma
liquida exigible a una persona dada. La fijación para
los distintos tributos debe ser estudiada al considerar en
particular cada uno de los integrantes del sistema tributario
del país y los procedimientos aplicados para
recaudarlos.

Italia es uno de los países que aplica con más
pureza el sistema del presupuesto de competencia, tanto para los
gastos como para los recursos. Para los gastos, se lleva una
contabilidad de competencia con registros de cada
uno de los créditos y de los gastos comprometidos; tales
registros confrontan las autorizaciones legislativas para gastar
y los compromisos contraídos por el órgano
ejecutivo; una cuenta de caja confronta los gastos comprometidos
y los realmente pagados. Cerrado el ejercicio financiero, la
cuenta de competencia queda clausurada, con lo cual el poder
ejecutivo no podrá comprometer nuevos gastos con cargo a
créditos no utilizados del ejercicio; las cuentas de caja
continúan abierta y funcionan como cuentas de residuos
pasivos; estas presentan un verdadero pasivo del tesoro:
Están formadas por el conjunto de gastos comprometidos e
impagos; permanecen abierta por dos años si se trata de
gastos de operación, y pos cinco años si son gastos
de inversión (al termino de ese plazo
caducan). Mantener abierta estas cuentas durante cierto tiempo
prudencial, tiene por objeto que el poder administrador
pueda imputar las ordenes de pago sin que los créditos de
los terceros proveedores caigan en ejercicio vencido. De la misma
manera los recursos fijados y no ingresados al cierre del
ejercicio se pasan a cuentas de residuos activos, que se
conservan abiertas hasta vencer el plazo de prescripción
de los créditos del fisco.

Acerca de la necesidad de un periodo complementario, que los
adversarios señalan como la principal desventaja, ya
dijimos que dicho periodos no le es consustancial: puede
evitárselo con el régimen de las cuentas de
residuos activos y pasivos.

El sistema argentino de ejecución del presupuesto
según la ley de contabilidad, era hibrido y representaba
una de las tantas adaptaciones experimentadas por los regimenes
tradicionales. Los artículos 25 y 35 de dicha ley
adaptaron el presupuesto de competencia en lo referente a gastos,
combinado en las cuentas residuos pasivos. Para los recursos la
ley seguía por comodidad administrativa el sistema
presupuestario de caja (artículo 23: computaba como
recursos del ejercicio los efectivamente ingresados en el tesoro
hasta la expiración del periodo financiero).

Resumen

La etapa ejecutiva (donde se lleva a cabo las previsiones
contenidas en el presupuesto) esta formada por un conjunto de
procedimientos administrativo-financieros aplicados por el Estado
para la realización de los gastos y la percepción
de los recursos.

Desde el punto de vista ejecutivo los sistemas presupuestarios
se clasifican en dos grupos:

Los gastos pasan en su ejecución por varias
instancias:

Compromiso en curso de formación,
El compromiso contraído,
Reconocimiento y liquidación,
Ordenamiento de Pago y,
El pago.
SOLO AQUÍ ES CONTABILIZADO

Los recursos también tienen varias instancias, a
saber:

Fijación,
Exacción y,
Ingreso al Tesoro. SOLO AQUÍ ES CONTABILIZADO

En Inglaterra y en los Estados Unidos emplean este sistema.
Los defensores de este sistema encuentran la ventaja de la
certeza del momento de los gastos e ingresos son realmente
efectuados

Los gastos pasan en su ejecución por varias
instancias:

Compromiso en curso de formación, AQUÍ ES
CONTABILIZADO
El compromiso contraído,
Reconocimiento y liquidación,
Ordenamiento de Pago y,
El pago.

Los recursos también tienen varias instancias, a
saber:

Fijación, AQUÍ ES CONTABILIZADO
Exacción y,
Ingreso al Tesoro.

El sistema de competencia tiene ventajas teóricas
indudables, sobre el sistema ingles o de caja; residen en lo
siguiente

Separación completa de los ejercicios en el que se
divide la vida de la hacienda.
Veracidad de los resultados finales del ejercicio
financiero.
La contabilidad de ejecución del presupuesto cumple
plenamente uno de los fines mas importantes del registro
escritural de las operaciones, al demostrar las
situación jurídica de la hacienda,

Bibliografía
utilizada

Régimen jurídico de la
gestión y el control de la hacienda publica. Adolfo
Atchbahian. 2008
Derecho Financiero. Giuliani Fonrrouge. Sexta
adición en 2007
Finanzas Públicas y Derecho
Tributario. Dino Jarach. 2004
www.monografías.com